Rozliczenie VAT w transakcji łańcuchowej

Przepisy ustawy o VAT

Stosownie do art. 7 ust 8 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorący udział w tych czynnościach. Oznacza to, że nawet podmiot, który fizycznie towaru nie otrzymał, również dokonuje opodatkowanej dostawy.

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie. Natomiast, jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Więcej informacji na temat VAT w logistyce znajdziesz tutaj

Stosownie do treści art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru, tę dostawę, która:

1. poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
2. następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Zobacz też: Przyspieszony zwrot VAT w przedsiębiorstwie transportowym po zmianach od 1 stycznia 2017 r.

Przypisanie transportu do jednej dostawy towarów

W przedmiotowej sprawie najpierw doszło do dostawy towarów pomiędzy polską Spółką A oraz niemiecką Spółką B. Następnie Spółka B sprzedała ten towar spółce C (również z siedzibą w Niemczech). Pierwsza dostawa dokonana była między spółkami A i B na warunkach FCA Wrocław, zaś dostawa między B i C była dokonana na warunkach DAP. Co istotne, w rozpatrywanym przypadku miała miejsce tylko jedna wysyłka – z Polski do Niemiec (od Spółki A do Spółki C). Według ustalonych przez spółki reguł transakcji, podmiotem odpowiedzialnym za transport była Spółka B.

Zobacz też: Kompensata nie uprawnia do przyspieszonego zwrotu podatku VAT

W przypadku udziału kontrahentów w transakcji łańcuchowej, która ma charakter międzynarodowy – towar ulega przemieszczeniu między różnymi państwami, istotną kwestią jest ustalenie, do której dostawy należy przyporządkować transport tych towarów. Jest to niezbędne dla ustalenia miejsca świadczenia dla każdej
z dostaw w łańcuchu, co z kolei umożliwia określenie skutków podatkowych dla poszczególnych podmiotów dokonujących dostaw w transakcji łańcuchowej. Przypisanie transportu w transakcji o charakterze łańcuchowym, w której to pośrednik organizuje transport towaru do konkretnej dostawy zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, może przysparzać trudności. W związku z tym, warto przywołać wyrok TSUE z 16.12.2010 r. w sprawie C-430/09, w którym Trybunał orzekł, iż: „transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego”.

Zobacz też: VAT: usługa transportu pomiędzy państwem UE innym niż Polska a miejscem poza UE

Z powyższego można wyinterpretować, że skoro prawo do ekonomicznego władztwa nad towarem zostało przekazane na Spółkę C, czyli drugiego w łańcuchu nabywcę, na terytorium Niemiec, tj. w państwie zakończenia transportu (zgodnie z ustalonymi regułami DAP), to transport ten należy przypisać dostawie dokonanej dla tego pośrednika, czyli dostawie towaru dokonanej między Spółką A i B. Innymi słowy, ponieważ pośrednicząca Spółka B nabywając towar od Spółki A, uzyskała władztwo ekonomiczne nad towarem na terytorium Polski (na warunkach FCA), ale następnie przekazała to władztwo na rzecz Spółki C już na terytorium Niemiec (reguła DAP), za tzw. transakcję ruchomą w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy o VAT należy uznać pierwszą w kolejności dostawę realizowaną między podmiotami A i B (tej dostawie przypisano transport).

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że po stronie Spółki A powstanie obowiązek rozliczenia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) na rzecz niemieckiej Spółki B (sprzedaż między B i C będzie miała charakter dostawy krajowej na terytorium Niemiec). Stosownie do reguły ogólnej wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1, miejscem dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Zatem Spółka A rozliczy WDT dla spółki B w Polsce. Ponadto, jeśli zostaną spełnione przesłanki z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka A będzie miała prawo do opodatkowania ww. dostawy towaru stawką 0% VAT.

Tekst: Monika Cieślak, Młodszy Konsultant Podatkowy ECDDP Sp.z.o.o.