Umorzenie odsetek od zobowiązań handlowych przez wierzyciela a przychód podatkowy

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Na gruncie ustawy o PDOP odsetki są zaliczane do przychodów i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodu dopiero w momencie ich faktycznego otrzymania lub faktycznej zapłaty tzw. metoda kasowa rozliczania odsetek. Uwzględniając powyższą zasadę można spotkać pogląd zgodnie z którym umorzenia odsetek nie wywołuje skutku podatkowego.

Zobacz też: Zakup dokumentacji technicznej urządzenia przemysłowego od kontrahenta zagranicznego

Przyjmując powyższy pogląd wskazuje się, że odsetki od należności (głównie od udzielonych kredytów i pożyczek ale nie tylko), naliczone, lecz nieotrzymane zgodnie z warunkami umowy, nie stanowią u wierzyciela przychodów. Odsetki takie są bowiem przychodami w dacie faktycznego otrzymania i odpowiednio w tej samej dacie zapłacone przez dłużnika są jego kosztami uzyskania przychodów. Na tej podstawie, podjęte przez strony umowy decyzje o umorzeniu odnośnie odsetek niezapłaconych zarówno u wierzyciela, jak i dłużnika są podatkowo obojętne. Takie stanowisko wyraziło Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 13 stycznia 1999 r. sygn. PB3-5912-722-604/HS/98 potwierdzone następnie stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2009 r. sygn. ILPB3/423-788/08-2/KS, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2008 r. sygn. IP-PB3-423-1149/08-2/KR czy Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2014 r. sygn. IPTPB3/423-431/13-2/KJ.

Zasadność przyjęcia powyższego stanowiska może potwierdzać również wskazywana na gruncie ustawy Kodeks cywilny zasada swobody umów a także regulowana ustawą z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych, możliwość (uprawnienie) żądania odsetek od dłużnika. Przepisy nie zabraniają więc aby wierzyciel nie domagał się od dłużnika zapłaty wymagalnych już odsetek, jak też by strony zawarły umowę o zwolnieniu dłużnika z długu w zakresie odsetek.

Zobacz też: Techniczny sposób poboru podatku u źródła przez płatnika na gruncie ustawy o PDOP

Należy jednak zauważyć, że istnieje odmienny pogląd prezentowany również w stanowiskach części organów podatkowych, który wskazuje że również w przypadku umorzenia odsetek niezależnie od przyjętej na gruncie ustawy o PDOP metody kasowej ich rozliczania powstaje obowiązek rozpoznania przychodu z nieodpłatnych świadczeń o którym stanowi art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP. Na jego podstawie do przychodów zalicza się wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. W tym zakresie należy bowiem uwzględnić, że ww. regulacja nie uzależnia rozpoznania przychodu z nieodpłatnych świadczeń od rozpoznania odsetek jako kosztu uzyskania przychodu dłużnika, czy też przychodu u wierzyciela. Istotą jest bowiem przysporzenie w postaci możliwości korzystania nieodpłatnie z cudzego kapitału bez wynagrodzenia. Dłużnik nie ponosząc żadnych kosztów (odsetek) w związku z zawarciem umowy pożyczki lub np. pozostawaniem w zwłoce czy rozłożeniem na raty  zobowiązania handlowego uzyskuje w tym zakresie pewną korzyść (tak  uznał np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2010 r. sygn. IBPBI/2/423-1528/09/AP, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. ITPB3/423-445/13/PST). Powyższe stanowisko potwierdza również orzecznictwo sądowo administracyjne rozstrzygające na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawy o PDOF) wskazując, że rezygnacja banku z należnej mu konkretnej kwoty odsetek od kredytu, stanowi dla kredytobiorcy nieodpłatne świadczenie banku na rzecz dłużnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2013 r. sygn. II FSK 1923/11 czy z dnia 14 marca 2013 r. sygn. II FSK 1523/11). Powyższa kwalifikacja jest tym bardziej zasadna, że uwzględnia podatkowe rozumienie pojęcia nieodpłatnych świadczeń, które określa się jako wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne, tzn. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Tekst: Tomasz Musialski, Konsultant Podatkowy w Dziale Podatków Bezpośrednich ECDDP