Podatek u źródła uregulowany przez płatnika a prawo do kosztów

Odnosząc się do podatku u źródła, wskazać należy, że podatnikiem tego podatku jest podmiot uzyskujący przychód, jednakże obliczenie, pobór oraz zapłata podatku do właściwego urzędu skarbowego ciążą na podmiocie dokonującym wypłaty, który staje się tym samym płatnikiem podatku. Płatnik powinien pobrać kwotę podatku od wynagrodzenia przysługującego kontrahentowi i wypłacić mu należność pomniejszoną o wysokość omawianego podatku. W celu ustalenia prawidłowej stawki podatku należy wziąć pod uwagę przepisy ustaw o podatkach dochodowych z uwzględnieniem bilateralnych umów o zapobieganiu podwójnego opodatkowania.

Odstąpienie od potrącenia podatku przez płatnika z kwoty należnej kontrahentowi, a następnie pokrycie tegoż podatku z własnych środków finansowych może nieść za sobą różnorakie konsekwencje, których określenie w głównej mierze uzależnione jest od przyczyn stojących za wskazanym postępowaniem płatnika. Rozstrzygnąć należy, czy w omawianej sytuacji istnieje możliwość zaliczenia wydatku poniesionego w wyniku pokrycia podatku u źródła z własnych środków przez płatnika do kosztów uzyskania przychodu.

Na wstępie należy wskazać, że płatnikowi co do zasady przysługuje roszczenie zwrotu wydatków poniesionych na zapłatę podatku u źródła od kontrahenta, a zatem nie można zakwalifikować omawianych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, gdyż ten nie charakteryzuje się definitywnością, która stanowi jedną z przesłanek potrącalności wydatku w koszty uzyskania przychodów.

Zobacz też: VAT: Sprzedaż w USA nie jest opodatkowana w Polsce

Uzasadnienie celu poniesienia wydatku, obejmującego uregulowanie za kontrahenta zagranicznego podatku u źródła, pozwalające na zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodu jest natomiast możliwe w sytuacji, gdy obowiązek pokrycia przez płatnika podatku u źródła wynika z łączących strony postanowień umownych. W przypadku bowiem gdy istotnie ze sporządzonej umowy wynikać będzie obowiązek poniesienia kosztów podatku u źródła przez nabywcę jako dodatkowy element wynagrodzenia oraz zidentyfikowany zostanie cel i związek tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą, wówczas wartość tego podatku będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu płatnika. Wiąże się to również z utratą prawa regresu w stosunku do zagranicznego kontrahenta o zwrot poniesionego wydatku. Podkreślenia wymaga, że w obecnych stosunkach gospodarczych często dochodzi do sytuacji, w których na mocy postanowień umownych nałożony jest na wypłacającego wynagrodzenie obowiązek poniesienia wszelkich dodatkowych kosztów wynikających z transakcji, bez prawa roszczenia o zwrot tych kosztów od dostawcy. W tym zakresie kwota podatku u źródła, jako dodatkowy element kosztu nabycia, może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu (takie stanowisko znajduje również potwierdzone w stanowiskach organów podatkowych – przykładowo: w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 września 2014 r. sygn. ITPB3/423-284/14/DK, czy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2014 r. sygn. IPPB5/423-553/14-2/PS).

Ponadto istnieje możliwość obrony stanowiska, zgodnie z którym zapłata podatku u źródła przez płatnika stanowi koszt uzyskania przychodów, w sytuacji w której płatnik de facto nie ma sposobności fizycznego potrącenia kwoty podatku z wypłacanego wynagrodzenia. Przykładem w tym zakresie może być zakup praw autorskich drogą elektroniczną wraz z akceptacją regulaminu zakupu, jeżeli uiszczana kwota na rzecz kontrahenta jest automatycznie generowana przez system internetowy jako kwota netto, co uniemożliwia dokonanie jakichkolwiek w niej zmian, szczególnie jeśli zapłata finalizowana jest przy użyciu karty kredytowej. Wówczas to charakter transakcji i sposób wywiązania się z niej niejako wymuszają na nabywcy zapłatę pełnej kwoty bez dokonania potrąceń. W tej sytuacji wypełnienie obowiązków podatkowych po stronie płatnika poprzez zapłatę podatku ze środków własnych upoważnia go do zaliczenia kwoty tego podatku do kosztów uzyskania przychodu (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 maja 2014 r. sygn. IPPB3/423-370/14-2/JBB).

Zobacz też: Techniczny sposób poboru podatku u źródła przez płatnika na gruncie ustawy o PDOP

Nadmienić należy, że dla analizowanych przypadków zastosowania nie znajduje żaden z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, a w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 15, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku dochodowego oraz wpłat z zysku określonych w odrębnych przepisach. Zakres tego przepisu dotyczy wyłącznie podatku dochodowego, uiszczanego przez podatnika a nie płatnika(który ewentualnie poniósł koszty podatku u źródła), zgodnie z przepisami prawa zadaniem płatnika jest jedynie odprowadzenie do urzędu skarbowego podatku należnego od podatnika.

Tekst: Tomasz Musialski, Konsultant podatkowy w Dziale Podatków Bezpośrednich ECDDP