Moment powstania przychodu przy sprzedaży towaru w ramach magazynu konsygnacyjnego

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o PDOP)  brak jest odrębnych regulacji odnoszących się do momentu powstania przychodu w przypadku sprzedaży dokonanej za pomocą magazynu  konsygnacyjnego. W związku z tym zastosowanie znajdują tu zasady ogólne, wyrażone w art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP, zgodnie z którym za datę powstania przychodu, o którym mowa w powyższym przepisie, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

• wystawienia faktury albo
• uregulowania należności.

Zobacz też: Prognoza dla stawek czynszu za wynajem powierzchni magazynowych w 2017 r.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, że przychód podatkowy  powstaje w dniu wydania towarów, o ile dzień ten jest wcześniejszy niż dzień wystawienia faktury, czy też uregulowania należności. W pierwszej kolejności należy zatem ustalić, kiedy nastąpiło wydanie towarów.  W omawianym przypadku mogą powstać wątpliwości, czy wydanie towaru nastąpiło z chwilą przekazania go do magazynu odbiorcy, czy też później, gdy towar został z tego magazynu przez odbiorcę pobrany. Organy podatkowe stoją na stanowisku, że  "wydanie rzeczy" nie jest tożsame z "przeniesieniem własności". Chcąc ustalić wzajemne relacje pomiędzy tymi pojęciami należy stwierdzić, że pojęcie "wydanie rzeczy" jest pojęciem szerszym niż pojęcie "przeniesienie własności". Wydanie rzeczy jest nie tyle przeniesieniem prawa własności, co przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Zobacz też: Wpływ nowej ustawy o obrocie gruntami rolnymi na rynek nieruchomości magazynowych

W świetle powyższego, za dzień wydania towaru należy w omawianym przypadku uznać dzień pobrania go przez odbiorcę z ww. magazynu. Dopiero wtedy bowiem odbiorca będzie miał prawo do rozporządzania tym towarem. Dzień ten będzie równocześnie wyznaczał datę powstania przychodu z tytułu sprzedaży ww. towaru (gdy wystawienie faktury i uregulowanie należności następuje po wydaniu towaru). Podobnie uważają organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 22.12.2010r., znak:ILPB3/423-772/10-4/JG, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28.01.2008r., znak:IBPB3/423-241/07/MO: "(...) w przypadku, kiedy umowa Spółki z kontrahentem austriackim przewidywałaby, że nabywa on prawo do rozporządzania towarem jako właściciel dopiero z chwilą pobrania towaru ze składu konsygnacyjnego, to niezależnie od tego, czy taki skład prowadzony jest na terenie należącym do tego kontrahenta, czy prowadzony jest przez Spółkę, czy przez niezależną Firmę, za dzień wydania rzeczy (czyli dzień przychodu Spółki) uważać się powinno dopiero dzień pobrania przez kontrahenta austriackiego towaru ze składu konsygnacyjnego. (...)"

Reasumując stwierdzić należy, że dla ustalenia momentu powstania przychodu podatkowego bez znaczenia pozostaje fakt, kiedy towary przejdą na własność kontrahenta. Istotne jest natomiast kiedy towary zostaną kontrahentowi wydane. Wydanie rzeczy (towaru) ma bowiem zasadnicze znaczenie dla momentu powstania przychodu. W przedstawionym stanie faktycznym wydanie towarów na rzecz kontrahenta  nastąpi w momencie pobrania ich z magazynu, co jednocześnie pokrywa się z momentem przeniesienia na jego rzecz prawa do rozporządzania tym towarem (dysponowania nim).

Tekst: Anna Dziura, ECDDP sp. z o. o.