Kiedy rozliczyć fakturę korygującą zmniejszającą obrót za usługi transportu na rzecz nabywcy z UE

W przedstawionej sytuacji nie ma konieczności korygowania rozliczenia za czerwiec. Fakturę korygującą należy uwzględnić w bieżącej deklaracji VAT oraz informacji podsumowującej.

Z przedstawionej w pytaniu sytuacji wynika, że problem korekty odnosi się do usługi wewnątrzwspólnotowego transportu towarów, z tytułu której obrót należy wykazywać w informacji podsumowującej VAT-UE (art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). W sytuacji gdy nabywcą WTT jest unijny podatnik – ze względu na miejsce świadczenia usługi – zobowiązanym do jej opodatkowania jest jej nabywca, a nie usługodawca (zastosowanie ma zasada odwróconego opodatkowania). Firma nie była zatem zobowiązana do opodatkowania usługi, gdyż obowiązek ten ciąży na jej unijnym nabywcy. W związku z tym usługa została udokumentowana fakturą uproszczoną, w której nie wykazuje się stawki, kwoty podatku ani kwoty należności wraz z podatkiem, ponieważ faktura ta dokumentuje czynność niepodlegającą opodatkowaniu w Polsce. Faktura ta musiała natomiast zawierać numer, pod którym nabywca jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia VAT jest nabywca, bądź właściwy przepis ustawy lub dyrektywy, wskazujący, że podatek od usługi rozlicza nabywca. Korekta dotyczyć będzie zatem wyłącznie podstawy opodatkowania, bez kwoty należnego VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie regulują w sposób szczególny korekty obrotu ze sprzedaży na rzecz unijnych nabywców towarów i usług. Zasadniczo mają do nich zastosowanie te same zasady, które obowiązują w obrocie krajowym. Każdy podatnik ma obowiązek wystawienia faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania w sytuacji, gdy zajdzie jedna z następujących okoliczności:

● udzielenie rabatu (bonifikaty, opustu, uznanej reklamacji i skonta) po wystawieniu faktury pierwotnej,

● zwrot sprzedawcy towarów,

● zwrot nabywcy kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach,

● zwrot nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat podlegających opodatkowaniu,

● stwierdzenie pomyłki w cenie, stawce lub w kwocie podatku albo w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zasady korekty zmniejszającej podstawę opodatkowania określają przepisy art. 29 ust. 4a–4c ustawy o VAT. Zgodnie z nimi sprzedawca jest uprawniony do dokonania korekty zmniejszającej podstawę opodatkowania z wystawionej faktury korygującej w następujących terminach:

● w deklaracji za miesiąc (kwartał), w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą – pod warunkiem że przed upływem terminu złożenia deklaracji za ten okres rozliczeniowy sprzedawca będzie posiadał potwierdzenie jej otrzymania przez nabywcę,

● w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę – jeżeli nastąpi to po upływie terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą.

Zasady te nie mają zastosowania w omawianej sytuacji. Ustawodawca określa bowiem przypadki, dla których potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę nie jest wymagane u wystawcy faktury korygującej. Dotyczy to m.in. świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju (art. 29 ust. 4b pkt 2 ustawy). W takiej sytuacji wystarczy samo wystawienie faktury korygującej, by możliwe było jej ujęcie w stosownych ewidencjach, a następnie deklaracjach.

Podobnie jak w przypadku sprzedaży krajowej, w sytuacji gdy zajdą okoliczności powodujące zmniejszenie podstawy opodatkowania, sprzedawca świadczący usługi dla unijnego nabywcy ma obowiązek wystawić fakturę korygującą i przesłać jej oryginał nabywcy. Na jej podstawie uprawniony jest następnie do zmniejszenia wykazanego z tego tytułu obrotu w deklaracji VAT i informacji podsumowującej. Skoro jednak przepisy nie wymagają od niego posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, zmniejszenia obrotu należy dokonać w bieżącym okresie rozliczeniowym, a ściślej mówiąc – w miesiącu (kwartale) wystawienia faktury korygującej.

Potwierdzają to również organy podatkowe. Jak czytamy w piśmie z 8 marca 2010 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (nr IBPP3/443-942/09/PK): Zatem w przypadkach określonych w art. 29 ust. 4b ww. ustawy otrzymanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego nie determinuje momentu ujęcia faktury korygującej w deklaracji podatkowej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w sytuacjach określonych w art. 29 ust. 4b ww. ustawy wystarczające jest samo wystawienie faktur korygujących aby możliwe było ich ujęcie w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystawiono te faktury korygujące.

Analizując przepisy, tj. art. 29 ust. 4a i 4b ustawy, można dojść do wniosku, że wystawca faktury korygującej powinien czekać do rozliczenia za okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzyma fakturę korygującą. Jednak jak zostało wskazane, organy podatkowe nie wymagają, aby czekać, aż nabywca otrzyma fakturę korygującą.

W omawianej sytuacji na pewno nie ma obowiązku korygowania deklaracji, w której rozliczona została faktura pierwotna. Przepisy nie wskazują na taki sposób korekty. Ze względu na fakt, że korygowana będzie wyłącznie podstawa opodatkowania (bez kwoty należnego VAT), a ponadto zostanie ona zmniejszona, nie wpływa to w żaden sposób na możliwość zaniżenia zobowiązania podatkowego.

PRZYKŁAD

Firma wystawiła w czerwcu dla włoskiego podatnika fakturę dokumentującą WTT na kwotę 5500 zł. W wyniku zaistniałej pomyłki w grudniu wystawiła fakturę korygującą zmniejszającą tę wartość o 500 zł. Włoch otrzymał fakturę w grudniu. Firma zaewidencjonuje tę fakturę w rozliczeniu za grudzień oraz zmniejszy o jej wartość kwotę wykazaną w poz. 22 deklaracji VAT, a w przypadku braku kwoty obrotu za ten okres rozliczeniowy wykaże ją ze znakiem minus (–). Uwzględni ją również w składanej za ten okres informacji podsumowującej (miesięcznej lub kwartalnej).

W omawianej sytuacji informacja podsumowująca powinna odzwierciedlać dane zawarte w poz. 22 deklaracji VAT. Należy w niej wykazywać, tylko w innym ujęciu, dane wynikające z deklaracji VAT, w tym uwzględniające dokonane korekty na podstawie wystawionych faktur korygujących. Dane wykazywane w deklaracji VAT, składane za dany okres rozliczeniowy, powinny być takie same jak w informacji podsumowującej składanej za ten sam okres rozliczeniowy (tj. miesiąc lub kwartał).

• art. 28b, art. 29 ust. 4a–4c, art. 86 ust. 10a, art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 257, poz. 1726